Wirtschaftsinformatik (Bachelor-Studiengang): Internes Rechnungswesen (3. Semester)

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MS / CM, Kurs vom 01.04.2003 - 30.09.2003

Internes Rechnungswesen: Die Kostenträgerrechnung als Teilkostenrechnung: Grundsätzliches zum Verhältnis von Voll- und Teilkostenrechnung (Gedanklicher Ausgangspunkt, Zur Vollkostenrechnung, Zur Teilkostenrechnung), Die Organisation der Kostenträgerstückrechnung als Teilkostenrechnung, Die Organisation der Kostenträgerzeitrechnung als Teilkostenrechnung (Die einstufige Deckungsbeitragsrechnung, Die mehrstufige Deckungsbeitragsrechnung).

  1. Grundsätzliches zum Verhältnis von Voll- und Teilkostenrechnung
  2. Die Organisation der Kostenträgerstückrechnung als Teilkostenrechnung
  3. Die Organisation der Kostenträgerzeitrechnung als Teilkostenrechnung

Grundsätzliches zum Verhältnis von Voll- und Teilkostenrechnung

Gedanklicher Ausgangspunkt

Kosten entstehen zum einen aus spezifischen, direkt mit der Leistungserstellung zusammenhängenden Produktaufwendungen.

Hinweis: Produktkosten (Einzelkosten, meist variabel)

Kosten entstehen zum anderen aus allgemeinen, nur indirekt mit der Leistungserstellung zusammenhängenden Betriebsaufwendungen.

Hinweis: Strukturkosten (Gemeinkosten, meist fix)

Grundsatz:

Alle Kosten, die entstehen, müssen verdient werden! (D.h., über Erlöse wieder eingebracht werden.)
Diese "Verdienst" ist aber nur in Bezug auf die Leistungsgesamtheit des Betriebes und in längeren Fristen zwingend notwendig.

Das heißt:

Bei Entscheidungen ist zu beachten, dass die vollständige Deckung aller Strukturkosten betriebswirtschaftlicher nur langfristig zwingend ist.

Kurzfristige bzw. bei einzelnen Sortimentspositionen ist es für das Betriebsergebnis vorteilhafter, vorübergehend ein Produkt zu erstellen, das nur einen unter Umständen geringen Anteil zur Strukturkostendeckung erbringt, als es nicht zu erstellen und gar keinen Deckungsbeitrag zu erhalten.

Zur Vollkostenrechnung

Die Vollkostenrechnung folgt dem Gedanken der grundsätzlich vollständigen Deckung der Produktkosten zuzüglich eines zugerechneten Anteils der Strukturkosten. Die Vollkostenrechnung geht von der zurechnungsbezogenen Differenzierung von Einzel- und Gemeinkosten aus. Der Kostenträger wird mit seinen Einzelkosten belastet und es werden auch alle Gemeinkosten über entsprechende Verteilerschlüssel (Gemeinkostensätze) auf alle Kostenträger verteilt.

Nur wenn der Erlös über den so ermittelten Selbstkosten liegt, wird ein Gewinn ausgewiesen. Liegt der Erlös unter der Summe der Einzelkosten und zugerechneten Gemeinkostenanteile, erscheint ein produktbezogener Verlust.

Nachteil:

Berechtigung der Vollkostenrechnung:

Zur Teilkostenrechnung

Die Teilkostenrechnung geht davon aus, dass zum Produkt selbst nur die Produktkosten gehören, nicht aber die Strukturkosten. Die Teilkostenrechnung nutzt die verhaltensorientierte Differenzierung von fixen und variablen Kosten. Den zum Erlös führenden Leistunegn werden im einzelnen nur ihre spezifischen variablen Produktkosten zugerechnet, da die allgemeinen Strukturkosten ohnehin anfallen.

Entscheidend ist, dass die einzelne Leistungsart mindestens diese direkt verursachten Kosten deckt und wie hoch der dann in der Summe verbleibende Erlösanteil aus dem gesamten Leistungsvolumen zur Deckung der Strukturkosten ist. (Aufgrund des Bezuges auf die direkt verursachten Kosten auch "Direct Costing".)

Hinweis: Teilkostenrechnung akzeptiert also, dass im Rahmen eines Gesamtsortiments einzelne Leistungsarten in abgrenzbaren Zeiträumen unter Umständen nur ihre Produktkosten einbringen und einen mehr oder weniger hohen Anteil zur Deckung der Strukturkosten.
» Es bleibt jedoch bei dem Grundsatz, dass mit der Leistungssumme über finanzierbare Zeiträume alle Kosten, die entstehen verdient werden müssen.

Teilkostenrechnung liefert also die Grundlage für eine wirtschaftlichkeitsorientierte Preis-, Sortiments- und Marktpolitik. Unter den Bedingungen der begrenzten Möglichkeiten zur freien Preis- und Sortimentsgestaltung wird Teilkostenrechnung zwingend notwendig.

Vorteile der Teilkostenrechnung:

Hinweis: Teilkostenrechnung ist zur rentabilitäts- und wirtschaftlichkeitsorientierten Steuerung von Betrieben geeignet.

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Die Organisation der Kostenträgerstückrechnung als Teilkostenrechnung

Grundschema der Teilkostenkalkulation im Vergleich zur Vollkostenkalkulation als Beispieldarstellung eines Kostenträgers A mit einem Stückpreis von 100,- €:

Vollkostenkalkulation:

Teilkostenkalkulation:

Hinweis: Preis/Stück - variable Kosten/Stück = Stück-Deckungsbeitrag

Die Summe der Stück-Deckungsbeiträge aller Kostenträger über eine mittlere oder längere Periode muss ausreichen, mindestens den (nicht auf Kostenträger aufgeteilten!) Fixkostensockel der Periode zu decken bzw. darüber hinaus noch einen Gewinn zu erzielen.

Merke:

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Die Organisation der Kostenträgerzeitrechnung als Teilkostenrechnung

Die einstufige Deckungsbeitragsrechnung

Auch hier geht es, wie bei der Voll-Kostenträgerzeitrechnung, um eine nach Kostenträgern differenzierte Erfassung von Periodenkosten und eine Weiterführung zur Erfolgsrechnung.

Schematische Darstellung der Unterscheidung und des Zusammenhangs zwischen Stück- und Periodendeckungsbeitragsrechnung:

Stück- und Periodendeckungsbeitragsrechnung

Bildbeschreibung "Stück- und Periodendeckungsbeitragsrechnung": 1 = Eigentliche kostenträgerdifferenzierte Deckungsbeitragsrechnung. 2 = Erweiterung zur kurzfristigen Erfolgsrechnung durch einstufiges Absetzen des gesamten Fixkostenblockes von der Deckungsbeitragssumme. Eine rein rechnerische Verteilung des Fixkostenblockes auf die einzelnen Kostenträger würde die gleichen Probleme des Verursachungsbezuges aufwerfen, wie die Gemeinkostenverrechnung in der Vollkostenrechnung.

Grafische Darstellung der Zusammenhänge bei der Perioden-Deckungsbeitragsrechnung:

Zusammenhänge bei der Perioden-Deckungsbeitragsrechnung

Bildbeschreibung "Zusammenhänge bei der Perioden-Deckungsbeitragsrechnung": Grafische Darstellung in Graphenform.

Hinweis: m1:     E < KG ;     E > KV

Hinweis: m2:     E > KG

Hinweis: Extremfall: E < KV

Die mehrstufige Deckungsbeitragsrechnung

Fixkosten spiegeln den Verbrauch von Kapazitäten wider, die für die Leistungserstellung bereit stehen müssen. Nicht jeder Kostenträger benötigt aber jede Kapazität. Das heißt, jeder Kostenträger benötigt seine zur Leistungserstellung spezifischen Kapazitätsarten und -volumina.

Fixkosten sind also nicht abhängig vom Beschäftigungsgrad, sie sind vielmehr entscheidungsabhängig. Wird also eine Entscheidung zu Sortimentsveränderungen getroffen, so kann und wird das in der Regel auch zu Veränderungen im kapazitiven Strukturrahmen und somit bei den Fixkosten führen (stufenweiser Auf- und Abbau).

Bei der einstufigen Deckungsbeitragsrechnung wurden die Fixkosten als ein undifferenzierter Block (Unternehmensfixkosten) von der Deckungsbeitragssumme abgezogen. Die mehrstufige Deckungsbeitragsrechnung geht davon aus, dass sich der Fixkostenblock in eine entscheidungsabhängige Stufenhierarchie gliedern lässt. Es gibt zu jeder Leistungsart Kapazitäten, die an der Erstellung beteiligt sind oder nicht bzw. die mit Wegfall eines Leistungsanteils abbaubar sind oder nicht.

Praktisch wird für die Zuordnung entsprechend leistungsspezifischer Deckungsbeiträge zur Fixkostendeckung eine Zwei- bis Fünfstufigkeit des Fixkostenblocks abgegrenzt. Hierarchisch werden zuerst die Fixkosten abgegrenzt, deren Anfall am unmittelbarsten an die Existenz eines Kostenträgers gebunden ist. Alle Kosten, die sich nicht als eine verursachungsspezifische Stufe abgrenzen lassen, gehören in die nächst tiefere Stufung. Die letzte Stufe sind in jedem Fall die Unternehmensfixkosten, die für eine grundsätzliche Leistungsbereitschaft und -fähigkeit aufgewendet werden müssen. (Bei der einstufigen Deckungsbeitragsrechnung wird vereinfachend der gesamte Fixkostenblock als Unternehmensfixkosten behandelt.)

Mögliche Stufungen des Fixkostenblockes:

  1. Einstufig
    Unternehmensfixkosten
  2. Zweistufig
    Erzeugnisfixkosten, Unternehmensfixkosten
  3. Dreistufig
    Erzeugnisartenfixkosten, Erzeugnisgruppenfixkosten, Unternehmensfixkosten
  4. Vierstufig
    Erzeugnisartenfixkosten, Erzeugnisgruppenfixkosten, Kostenstellenfixkosten, Unternehmensfixkosten
  5. Fünfstufig
    Erzeugnisartenfixkosten, Erzeugnisgruppenfixkosten, Kostenstellenfixkosten, Bereichsfixkosten, Unternehmensfixkosten

Begriffe, Definitionen und Beispiele:

Beispiel für eine vierstufige Deckungsbeitragsrechnung:

Beispiel für eine vierstufige Deckungsbeitragsrechnung
Produkte 1 2 3 4 5 6 7 8 Summe
Betriebserg. −10 −10
Erlöse
− KV
40
30
70
45
21
18
50
38
81
73
100
78
37
30
63
50
462
362
DB
EFK
10
-
25
-
3
5
12
-
8
-
22
2
7
-
13
4
100
11
RDB 1 10 25 −2 12 8 20 7 9 89

Produktgruppen
RDB 1 je
Produktgruppe

EGFK

1

35

8

2

10

5

3

28

8

4

16

28



89

49
RDB 2 27 5 20 −12 40

Bereiche

A

B
RDB 2 je
Bereich

BFK

32

25

8

5

40

30
RDB 3 7 3 10

10

10
UFK 20 20

DB = Deckungsbeitrag je Produktart (T€/Jahr)
RDB = Restdeckungsbeitrag (T€/Jahr)
EFK = Erzeugnisfixkosten (T€/Jahr)
EGFK = Erzeugnisgruppenfixkosten (T€/Jahr)
BFK = Bereichsfixkosten (T€/Jahr)
UFK = Unternehmensfixkosten (T€/Jahr)

Es muss beachtet werden, dass die Entscheidung das Programm zu reduzieren nur langfristig gilt. Kurzfristig, d.h. vor Stilllegung oder Verkauf der entsprechenden betrieblichen Spezialabteilung oder -werkzeuge oder -maschinen, wird man die Produktion aller Erzeugnisse aufrechterhalten, da keine Produktart negative Deckungsbeiträge aufweist.

Die Entscheidung könnte lauten:

Langfristig werden die betrieblichen Teilbereiche, die ausschließlich der Erstellung von Produkt 3 und jene, die der Erzeugung von Produktgruppe 4 dienen, stillgelegt oder verkauft. Danach wird das Sortiment um die Produkte 3, 7 und 8 bereinigt.